第三十八章金融工具列报

第一节金融工具列报概述

金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括金融资产c金融负债和权益工具。其中，金融资产通常指企业的下列资产:现金c银行存款c应收账款c应收票据c贷款c股权投资c债权投资等;金融负债通常指企业的下列负债:应付账款c应付票据c应付债券等。从发行方看，权益工具通常指企业发行的普通股c在资本公积项下核算的认股权等。

金融工具列报是金融工具确认和计量结果的综合性描述，金融工具列报是金融工具会计处理的重要组成部分，主要涉及权益工具的确认和计量，以及金融工具在附注中的披露即金融工具披露。企业会计准则第37号金融工具列报以下简称金融工具列报准则规范了金融工具列报的要求，有助于如实地全面地反映企业存在的金融工具风险c风险管理策略和风险管理水平等信息，便于投资者对企业进行综合评价。

企业会计准则第30号财务报表列报对财务报表列报所作的规定，具有普遍适用性。因此，金融工具列报应当符合企业会计准则第30号财务报表列报的规定。但是，由于金融工具交易相对于企业的其他经济业务更具特殊性，具有与金融市场结合紧密c风险敏感性强c对企业财务状况和经营成果影响大等特点，因此，有必要单独制定准则对金融工具列报加以规范。。

权益工具的确认和计量，主要涉及了权益工具和所有者权益的关系c权益工具的回购c权益工具和金融负债的区分c混合工具的分拆等问题。

企业在披露金融工具包括已确认和未确认的金融工具信息时，应当根据所披露金融工具的性质和特征将金融工具进行恰当归类，同时还应提供足够的信息使之与财务报表内的项目反映的信息有机地联系起来。例如，在对金融资产和金融负债进行披露时，应当将其归为以摊余成本后续计量和以其他基础后续计量的金融资产和金融负债。又如，对衍生工具进行披露时，也应当将其恰当归类，如按外汇衍生工具c利率衍生工具c信用衍生工具等归类。

金融工具列报准则着重解决了权益工具的确认和计量c金融工具的披露等问题。金融工具的确认和计量c金融资产转移c套期保值的会计处理，请分别参见本讲解第二十三c二十四和二十五章。

本章着重讲解了权益工具的确认和计量c金融工具的披露等问题。

第二节权益工具的确认和计量

权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。例如，企业发行的普通股，企业发行的c使持有者有权以固定价格购人固定数量该企业普通股的认股权证等。

企业发行权益工具所收到的对价扣除交易费用后，应当确认为股本或实收资本c股本溢价或资本溢价等。

企业自身的权益工具确认后，其公允价值变动不予确认。如企业的权益工具是外部投资者以外币货币性资产投入形成的，在所有者权益项下反映的这部分权益工具的汇率变动影响也不予确认。企业对权益工具持有方的各种分配不包括股票股利，如现金股利，应当减少所有者权益。

一c权益工具和所有者权益

一c权益工具发行的处理

从权益工具的发行方角度，权益工具符合所有这权益的定义，构成所有者权益的重要组成部分。企业发行的权益工具构成所有者权益的重要组成内容。所有者权益是企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，包括股本或实收资本c资本公积含股本溢价或资本溢价c其他资本公积c盈余公积和未分配利润。商业银行c保险公司等金融机构在税后利润中提取的一般风险准备，也构成其所有者权益。其中，其他资本公积是指股本溢价或资本溢价以外的资本公积，主要包括以下内容:

一企业根据以权益结算的股份支付授予职工或其他方的权益工具的公允价值;

二可供出售金融资产的公允价值变动;

三现金流量套期中，有效套期工具的公允价值变动;

四企业长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下，被投资方除净损益以外的其他所有者权益变动所引起的长期股权投资账面价值的变动。

五自用房地产式或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日投资性房地产的公允价值大于账面价值的差额。

其他资本公积的具体会计处理参见相关章节。

企业发行权益工具所收到的对价扣除交易费用后，应当确认为股本或实收资本c资本公积股本溢价或资本溢价c其他资本公积等。

企业自身的权益工具确认后，其公允价值变动不予确认。如企业的权益工具是外部投资者以外币货币性资产投入形成的，在所有者权益项下反映的这部分权益工具的汇率变动影响也不予确认。企业对权益工具持有方的各种分配不包括股票股利，如现金股利，属于投资者的投资回报，应当减少所有者权益。

二c权益工具回购c注销等的处理

企业回购自身权益工具支付的对价和交易费用，应当减少所有者权益。

股份有限公司按法定程序报经批准采用收购本公司股票方式减资的，按注销股票面值总额减少股本，购回股票支付的价款含交易费用与股票面值的差额调整所有者权益，超过面值总额的部分，应依次冲减资本公积股本溢价c盈余公积和未分配利润;购回股票支付的价款含交易费用低于面值总额的，低于面值总额的部分增加资本公积股本溢价。

企业公司发行c回购c出售或注销自身权益工具，均不应当确认任何利得或损失。

一公司回购的股份在注销或者转让之前，作为库存股管理，回购股份的全部支出转作库存股成本。但是，与持有本公司股份的其他公司合并而导致的股份回购，库存股成本按参与合并的其他公司持有本公司股份的相关投资账面价值确认；如不属于同一控制下的企业合并，库存股成本按参与合并的其他公司持有本公司股份的相关投资公允价值确认。

二库存股转让时，转让收入高于库存股成本的部分，增加资本公积股本溢价;低于库存股成本的部分，依次冲减资本公积股本溢价c盈余公积c未分配利润。

三公司回购其普通股形成的库存股不得参与公司利润分配，股份有限公司应当将其作为在资产负债表中所有者权益的备抵项目列示。

四企业中外合作经营根据合同规定在合同期间归还投资者的投资，减少股本已归还投资，同时，利润归还投资的金额，减少利润分配利润归还投资，增加盈余公积利润归还投资。

三c权益工具和金融负债的区分

企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产c金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产c金融负债或权益工具。取消分段通常情况下，企业比较容易分辨所发行金融工具是权益工具还是金融负债，但也会遇到比较复杂的情况。例如，企业发行的c须用自身权益工具进行结算的金融工具，可能因为结算方式不同，导致所确认结果不同。取消分段企业发行金融工具时，如果该工具合同条款中没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务，也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务，那么该工具应确认为权益工具。如果企业发行的该工具将来须用或可用自身权益工具进行结算，还需要继续区分不同情况进行判断。如果该工具是非衍生工具，且企业没有义务交付非固定数量的自身权益工具进行结算，那么该工具应确认为权益工具;如果该工具是衍生工具，且企业只有通过交付固定数量的自身权益工具此处所指权益工具不包括需要通过收取或交付企业自身权益工具进行结算的合同，换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算，那么该工具也应确认为权益工具。权益工具和金融负债的区分可参见图38一1的流程图说明。c

企业在进行权益工具和金融负债区分时，还应注意以下方面：

一某项合同是一项权益工具并不仅仅是因为它可能导致企业获得或交付企业自身的权益工具。企业可能拥有获取或交付一定数量的自身股份或其它变动的权益工具内合同权利或合同义务，其中可获取或需交付的自身股份或其它变动的权益工具的数量是通过使这些股份或其它权益工具的公允价值恰好等于合同权利或合同义务的金额来确定的。该合同权利或合同义务的金额可以是固定的，也可以完全或部分地基于企业本身权益工具的市场价格以外的变量的变化例如利率c某种商品的价格或某项金融工具的价格而变化。以下是这种合同的两个例子：1交付价值等于100万元的企业自身权益工具的合同；2交付与100盎司黄金等值的企业自身权益工具的合同。即使企业必须通过或可以通过交付自身权益工具来结算这一合同，该合同仍属于一项金融负债。它并非企业的权益工具，因为企业以可变数量的自身权益工具结算合同。因此，该合同不表明对企业的资产拥有的c扣除所有负债后的剩余权益。

二在一个合同中，如企业通过交付或获取固定数额的自身权益工具以获取固定数额的现金或其他金融资产，则该合同是一项权益工具。例如，发行在外的股份权赋予了只有方以固定价格或以固定面值的债券购买固定数额的企业自身股份，它是一项权益工具。如果合同清算时需要支付或可收到的现金或其他金融资产的金额c需交付或可获得的权益工具数量不受市场利率的变动的影响，则合同的公允价值因市场利率的变动而发生的变化并不会使该合同不能成为一项权益工具。收到的所有款项例如基于企业自身股份的期权或认股权所收的价款直接增加收益，支付的所有款项例如说买入期权所支付的价格直接从权益中扣减。权益工具公允价值的变化不在财务报表中确认。

三一项合同使企业承担以现金或其他金融资产回购自身权益工具的义务时，该合同形成企业的一项金融负债，其金额等于赎回所需支付的金额的现值例如远期回购价格的现值c期权的执

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